Analisi e Contabilit� dei Costi - Contabilit� Direzionale/UNILATINA.it

ANALISI E CONTABILITA� DEI COSTI

Alla base del nostro studio c�� la Contabilit� Analitica ovvero una Tecnica Amministrativa che si basa sull�analisi sia della contabilit� che dei costi aziendali.

Gestione Aziendale

La gestione aziendale � l�insieme dei Processi Aziendali che consentono di governare un�azienda; I Processi sono costituiti da Funzioni le quali sono costituite da Operazioni.

La funzione Contabile � una funzione di tipo Operativo:

� Funzioni Manageriali

Processo Aziendale

� Programmazione

� Controllo

� Organizzazione

� Leadership

Gestione

� Funzioni Operative

� Acquisto Fattori Produttivi

� Produzione

� Vendita

� Finanza

� Funzioni Contabili

� Funzione di Sicurezza

Processo Aziendale

Programmazione

1. Definizione degli Obiettivi Aziendali

2. Definizione delle Alternative di Raggiungimento degli Obiettivi Aziendali

3. Analisi delle Conseguenze associate alle alternative scelte

4. Scelta dell�Alternativa Economicamente pi� conveniente (costi e ricavi)

La scelta dell�alternativa � la fase finale della programmazione e successivamente ad essa vi sono le funzioni operative al termine delle quali vi � un�altra funzione manageriale ovvero il Controllo: Scelta -> Funzione Operativa -> Controllo

Controllo

La fase di controllo consiste nella c.d. Informazione di Ritorno o Feedback, ovvero verifichiamo gli obiettivi raggiunti in termini economici con quelli prefissati nella fase di programmazione.

Si capisce come l�informazione � un elemento necessario alla Gestione Aziendale e dunque va strutturato scientificamente attraverso il c.d. Sistema Informativo che si basa sia sulle informazioni provenienti dall�ambiente interno (vita aziendale) che esterno (mercato).

Le informazioni possono essere di genere Qualitativo e Quantitativo, rispettivamente descrivere un fenomeno in termini analitici ed economici.

Le informazioni devono essere

� Attendibili � La fonte deve essere veritiera (campione statistico)

� Significative � Non numerose ma utili all�attivit� aziendale

� Tempestive � Non devono giungere in ritardo (applicazione di aggiustamenti)

� Leggibili � Devono essere di facile Lettura

Determinazioni Quantitative d�Azienda

Determinare vuol dire Circoscrivere un fenomeno aziendale e Quantificarlo vuol dire rappresentarlo in termini economici e renderlo dunque misurabile:

1. Definizione dell�Oggetto della Ricerca e Scelta dei fenomeni da analizzare

2. Quantificazione del fenomeno

3. Analisi del Fenomeno (rilevazione, elaborazione e rappresent.ne fenomeno)

4. Interpretazione

1. La Definizione e la Scelta

L�oggetto della ricerca della contabilit� analitica � lo studio dei costi e dunque il fenomeno sono i Fatti Interni di Gestione.

2. La Quantificazione

E� la rappresentazione di un fenomeno in termini Fisici (lunghezza, peso, etc�) ed Economici (misurazione del fenomeno in costi e ricavi);

Quantificare vuol dire esprimere la grandezza di un fenomeno attraverso la misurazione.

Abbiamo sia i valori Accertati (ovvero valori reale ed incontrovertibili come il denaro in cassa) che quelli Astratti e Stimati (ovvero caratterizzati da interpretazioni soggettive) che rappresentano la maggioranza delle quantificazioni.

� Valori Stimati

La Stima � la quantit� approssimata di una quantit� reale (accertato) e dunque la possiamo utilizzare per confrontarla con quest�ultima, rispetto alla quale si evincer� lo scarto di errore, dunque la bont� o validit� della stima fatta dipender� dalla capacit� di chi effettua la stima, dalla validit� degli strumenti utilizzati per la stima e dall�adeguatezza dei metodi utilizzati (es. Oggetto: Conoscenza del Reddito; Fenomeno: Valore dei Crediti; il valore accertato � l�ammontare dei crediti, quello stimato � il Valore Presunto di Realizzo degli stessi).

� Valori Astratti

Il valore astratto � un valore soggetto a congetture che possono variare e dunque influire sulla sua determinazione; � questo il caso del Reddito poich� la sua Determinazione Quantitativa varia in misura delle congetture applicate ovvero delle quote di ammortamento imputate all�esercizio.

Un tipico esempio di valore Astratto � il Costo proprio perch� deriva da diverse ipotesi, dunque diverse congetture, di imputazione dei valori; ed ognuna di esse sar� giusta in rapporto alla congettura utilizzata.

3. Analisi (o rilevazione) del Fenomeno

Il fenomeno viene rappresentato attraverso alcuni strumenti come il Conto da cui la Rilevazione Contabile di un fenomeno gi� rilevato in precedenza, gi� soggetto a precedente valutazione attraverso proprio lo Strumento conto.

4. Interpretazione del Fenomeno

E� una fase molto delicata della determinazione quantitativa poich� si tratta di giungere a conclusioni partendo da una valutazione non oggettiva certa ma da una congetturata.

In sintesi vediamo cosa abbiamo detto fino ad ora:

L�Oggetto della contabilit� analitica � la conoscenza dei costi e si basa sull�analisi dei fatti interni di gestione e ci� presuppone la Scelta del fenomeno da analizzare ovvero il costo come quantit� astratta la cui rilevazione pu� essere contabile e non, ma sicuramente soggetta a congetture.

La Contabilit� Analitica (in futuro C.A.) ha come oggetto lo studio dei costi e ricavi di produzione ed � definita come Tecnica Amministrativa di Determinazione e Misurazione degli elementi di costo che potranno variare poich� lo Scopo dell�analisi pu� variare.

Principali differenze fra Contabilit� Analitica (C.A.) e Contabilit� Generale (C.G.).

	Contabilit� Analitica	Contabilit� Generale
Scopo	Conoscenza dei Costi e Ricavi di prod	Conoscenza del Reddito d�Esercizio
Campo di Indagine	Fatti Interni di gestione	Fatti Esterni di gestione
Natura dei Dati	Rilevazione in fase di Uso dei fattori produttivi Classificati per Destinazione	Rilevazione in fase di Accertamento ovvero di Acquisizione dei fattori produttivi Classificati per Destinazione
Periodo di Riferimento	Brevi Intervalli dell�Anno Commerciale	Intero Anno Commerciale
Rilievo Giuridico	Sempre Facoltativa	Obbligatoria per alcune imprese
Metodo di Rilevazione	Strumenti Extra-Contabili	Obbligatorio l�uso della Partita Doppia
Tipologia dei Dati	Dato Analitico (per elementi di Costo)	Dato Sintetico
Tipologia Funzioni	� Supporto al Management per la Programmazione e Controllo � Supporto alla Contabilit� Generale per le Valutazioni di Bilancio � Predisposizione Piani di Convenienza Economica Comparata

Requisiti della C.A.

� Fedelt� Operativa: Si basa su fatti aziendali realmente accaduti

� Rispondenza al Principio di Analisi: Scomposizione del Costo in Elementi di Costo

� Semplicit� del Sistema Contabile: Semplice, Snello ed Economico in funzione degli utilizzatori delle informazioni che verranno.

La Contabilit� Analitica studia sia i Costi che i Ricavi di gestione ed ingloba in se la c.d. Contabilit� Industriale che invece studia solo i Costi di gestione, ma spesse volte sentiremo parlare dell�una come di un sinonimo dell�altra.

La C.G. fornisce tutti gli elementi necessari per costruire a fine esercizio il c.d. Bilancio di Esercizio che sintetizza i fatti esterni di gestione e dunque la posizione Patrimoniale e Finanziaria dell�azienda con il mondo esterno (es. crediti e debiti, banca c/c, etc�), mentre la C.A. come gi� detto fornisce al Management gli strumenti per una corretta azione di programmazione, Controllo e Produzione, basandosi sui fatti interni aziendali (costo dello stoccaggio differenziato dei prodotti anzich� unico).

La Contabilit� Direzionale differisce ancora dalle altre perch�, come la contabilit� industriale, � una parte della C.A.

La C.D. si avvale di strumenti quali i Report ovvero strumenti di riepilogo dell�andamento di certi fenomeni aziendali importanti per l�alto Management che permette a questi ultimi di cogliere in breve tempo e sinteticamente lo stato dei fatti ed applicare decisioni o aggiustamenti ad esempio.

Il Costo

Il Costo � un Concetto Empirico e proprio per sua natura soggetto a diversi significati in base alle diverse circostanze e contesti:

Costo Opportunit� (Macroeconomia)

Ricavo si sarebbe ottenuto se avessimo investito in titoli la somma utilizzata per coprire certi costi.�

Costo Psicologico

Il sacrificio che si sopporta in vista del raggiungimento di un obiettivo o remunerazione.

Costo Tecnico

Entit� dei fattori che hanno contribuito alla produzione di un prodotto.

Costo Monetario (Economia Aziendale)

La veste monetaria attribuita ad un fattore produttivo, concetto di costo che viene utilizzato sia dalla C.G. che dalla C.A.

Per la C.G. si parla di Variazione Numeraria rappresentata da un documento (fattura) ed il Costo � la Causa di quella Variazione Numeraria dunque si parla di Quantit� Oggettiva;

Per la C.A. si parla di parte della quantit� numeraria attribuita alla produzione di un fattore produttivo in funzione della quantit� utilizzata.

Il fattore produttivo � quel bene o servizio a disposizione dell�azienda che la stessa combina per ottenere un altro bene o servizio con utilit� di grado superiore in grado di soddisfare i bisogni umani (combinazione di materie prime e semilavorati per ottenere un prodotto finito).

I Fattori Produttivi si suddividono in Generici e Specifici, nel primo caso parliamo ad esempio del capitale, bene generico altamente fungibile, mentre nel secondo caso parliamo di quei beni acquistabili col primo.

Il Costo di produzione � la somma dei costi specifici dei fattori produttivi impiegati nel processo di produzione, dunque un fattore partecipa al costo di produzione in misura della quantit� che dello stesso si � consumata per produrre un bene o servizio.

Per sua natura il Capitale non � un fattore produttivo, poich� non viene impiegato nella produzione e dunque consumato, (in condizione di equilibrio), ma viene trasformato in fattori produttivi attraverso gli investimenti che di a processo produttivo ultimato generano nuovo capitale attraverso le vendite; dunque non � un fattore da considerare nella definizione del costo monetario.

Si ha equilibrio economico, quando un�azienda � in grado di Remunerare i costi con i ricavi e si distingue la Remunerazione in Termini di Costo proveniente da contratti commerciali, che generano con certezza remunerazione, dalla Remunerazione in Posizione Residuale del capitale investito che dovrebbe tendere ad aumentare, ecco perch� il capitale non � un fattore produttivo; perch� non viene consumato.

Il Costo di Produzione in Senso Lato � dunque dato, in condizione di equilibrio, dalla quantit� impiegata nel processo produttivo moltiplicata per il relativo prezzo di acquisto.

Il Costo di produzione � la somma (quantit� astratta) degli elementi di costo ovvero dei costi elementari dei fattori produttivi impiegati nella produzione.

E� difficile scomporre il costo in elementi di costo proprio perch� i cicli di produzione fra di loro si sovrappongono e dunque l�unico modo per determinarli � procedere per astrazioni e congetture, soggette per� ad errori ed interpretazioni e differenti in base allo scopo dell�indagine.

Per ovviare ai tanti inconvenienti possiamo seguire il principio guida e cio�

Il Principio Funzionale:il Costo � dato dalla Somma dei Valori attribuiti ai fattori produttivi utilizzati tenendo conto del reale contributo che essi arrecano alla produzione.

I fattori produttivi impiegati in un processo produttivo dovrebbero essere considerati non in relazione alla loro Natura, ma alla loro Destinazione ovvero in Funzione del Servizio e dell�Utilit� apportata nel processo produttivo, dunque in relazione alla Funzionalit� e non alla Disponibilit�.

I Costi si dividono in Speciali (o Diretti) e Comuni (o Indiretti), i primi rappresentano i costi per fattori impiegati esclusivamente per la produzione di un determinato prodotto, mentre i secondi per quella di pi� prodotti.

Nel caso in cui un fattore speciale non venga impiegato viene interamente Risparmiato (legno per costruire mobili), differentemente dal fattore comune che comunque viene impiegato negli altri processi (Affitto Immobile).

Per ottenere un costo speciale o diretto bisogna verificare due requisiti e cio� che sia Tecnicamente Misurabile e che tale misurazione sia Conveniente in termini economici. Questa definizione � estremamente importante perch� in alcuni casi � pi� conveniente considerare un fattore diretto come un fattore indiretto in quanto la sua misurazione sarebbe eccessivamente onerosa. (contare i bulloni utilizzati per produrre un mobile; in questo caso � pi� conveniente considerarlo costo fisso poich� analizzare quanti bulloni sono stati impiegati sarebbe troppo costoso).

Quando si verificano le tre condizioni appena descritte, Risparmio, Misurazione e Convenienza, siamo in presenza di un Costo Speciale il cui Valore effettivo si misura semplicemente moltiplicando la quantit� per il prezzo C_S = q x p.

Per i Costi Indiretti la situazione si complica, infatti dovremo utilizzare quella che si chiama Base di Ripartizione, ottenuta presupponendo che fra tale Base Totale e i Costi Indiretti vi sia un Nesso di Proporzionalit� dal cui rapporto deriva quello che definiamo col nome di Coefficiente di Ripartizione.

Come si procede:

La Base di Ripartizione definita come Base Totale (B_T) pu� essere rappresentata ad esempio dal costo totale della manodopera che ha un nesso di proporzionalit� con i Costi Indiretti. Dal rapporto fra Costo Comune e Base Totale otteniamo un Coefficiente di Riparto che moltiplicato per l�entit� della base di costo presente i ogni prodotto mi dar� come risultato la quota di costo comune di quel prodotto. C_S / B_T: Alpha

Dalla Sommatoria dei singoli prodotti di Alpha per l�entit� di costo presente in ogni prodotto dovremo ottenere il totale del Costo Comune.

Ovviamente variando la base di ripartizione (da manodopera a materia prima impiegata) varier� anche l�entit� presente nel prodotto e dunque se per la manodopera l�entit� impiegata nel prodotto � di �50� probabilmente l�entit� della materia prima sar� differente ad esempio �45� o �55�.

Come abbiamo detto un costo Speciale o Diretto � risparmiato se quel fattore non viene impiegato, mentre nel caso dei costi Comuni o Indiretti � il contrario p cio� anche se un mobile non viene prodotto il costo di amministrazione viene comunque sostenuto e dunque va in contraddizione col principio di funzionalit� che prevede l�addebito effettivo in funzione dell�uso.

Definizione di Costi

1. Costi Monetari

Cm = f(P1X1, P2X2, �.. PnXn, PfXf)

PfXf corrisponde alla Remunerazione che spetta ai Finanziatori ovvero l�Utile

2. Costi Figurativi

Corrispondono essenzialmente a Mancati Ricavi come il compenso direzionale, gli interessi figurativi e non appaiono in C.G. poich� non vi � una contropartita finanziaria

3. Spesa

La Spesa a differenza del Costo � un Concetto Finanziario e non Economico.

Nella C.G. viene rilevato prima l�aspetto finanziario e poi economico, mentre nella C.A. non pu� essere rilevato l�aspetto numerario.

4. Spese Neutrali

Corrispondono a Costi di Capitalizzazione, Straordinari che non dipendono dalla gestione corrente e dunque non rilevati nella C.A.

5. Costi Speciale

Il costo speciale per sua natura � indipendente dagli altri costi speciali, il contrario vale per i costi comuni dove la variazione di uno si ripercuote su tutti gli altri.

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Struttura del Costo (o Configurazione del Costo)

I. Individuare l�Oggetto di Costo

E� una qualsiasi Entit� alla quale � possibile Imputare in modo diretto o indiretto gli Elementi di Costo in termini di Spazio e di Tempo.

Termini Spaziali

Costi di Produzione

Costi di Distribuzione

Oggetto di Costo in

Termini Temporali

Costi Preventivi

Costi Consuntivi

Spaziale

Per costo di produzione si pu� intendere sia una fase della produzione, come la trasformazione o il risultato del prodotto, mentre per costi di distribuzione possiamo intendere semplicemente quelli di stock e mantenimento o anche quelli di trasporto e di Trade Marketing.

Per fare un esempio nelle imprese industriali la struttura dei costi � principalmente costituita di costi di produzione e in quelle mercantili di distribuzione, ci� non toglie che sia l�una che l�altra possono avere entrambi in proporzioni differenti per attivit� collegate e rispettivamente, di distribuzione commerciale o di produzione degli imballaggi e confezionamento, ecco perch� la Struttura (o Configurazione) dei Costi pu� esser molto complessa.

Temporale

Riguardo ai costi preventivi e consuntivi, facciamo riferimento a quei costi determinati prima e dopo che si sono sostenuti, Il punto di riferimento dunque � il Tempo di Svolgimento del processo produttivo.

Nel calcolo del Costo Consuntivo si � indotti a pensare che non vadano compresi i costi di natura prospettica ovvero quando il fattore produttivo non si esaurisce in quel ciclo e viceversa si pu� essere indotti a considerare che nel calcolo dei costi preventivi non vadano compresi i costi provenienti da periodi precedenti, per fare un esempio del primo caso parliamo degli Ammortamenti e nel secondo caso dei Ratei.

II. Natura del Fenomeno Aziendale

Qui facciamo riferimento alla Gestione Effettiva ovvero consideriamo i Costi Effettivi e dunque costi riferiti a progetti, dunque per loro natura certi, i quali possono essere determinati prima, durante e dopo lo svolgimento.

Non bisogna commettere l�errore comune di considerare il costo Consuntivo come il costo Effettivo, perch� come gi� visto il Consuntivo � un costo considerato dopo aver svolto un ciclo produttivo mentre il costo Effettivo si riferisce all�effettivo svolgimento del ciclo produttivo e non di quando esso si verifica, dunque per sua natura pu� comprendere costi preventivi e consuntivi.

	Costi Effettivi	Costi Preventivi Costi Correnti Costi Consuntivi
Natura dei Fenomeni Aziendali
	Costi Ipotetici	Costi Differenziali e Suppletivi
		Costi Parametrici	Costi Normali Costi Convenzionali Costi Standard

Costi Ipotetici

In contrapposizione al costo effettivo vi � il Costo Ipotetico ovvero un costo riferito ad una Gestione Alternativa, appunto ipotetica che potrebbe anche non essere mai riscontrata, ed in questa categoria rientrano due tipologie di costo, i Costi Differenziali e Suppletivi ed i Costi Parametrici.

Il costo Differenziale o Suppletivo � la Differenza in termini di costo che emerge da due ipotesi di gestione differente una di Base, che pu� essere anche corrispondente a quella reale attuale ed una Alternativa.

Non bisogna confondere il Costo Differenziale o Suppletivo anche se provengono dalla stessa famiglia. Il costo Differenziale � la differenza di costo generata dal movimento di una gestione da un�altra nel momento in cui tale movimento di costo implica anche una modificazione strutturale dell�impresa, mentre nel caso in cui l�unica modifica riguardi i volumi di produzione o di vendita parleremo di Costo Suppletivo.

Entrambi i due tipi di costo ipotetici non sono autonomi, derivano cio� dalla differenza fra due costi di produzione in due alternative ipotetiche.

Tali tipi di differenze si possono agevolmente calcolare facendo semplicemente la somma algebrica dei costi generati dalle due alternative di gestione, con l�unico rischio che sfugga all�attenzione del contabile uno o pi� elementi significativi.

Distinguiamo ancora, sempre in ambito di alternative di gestione, il c.d. Costo Differenziato che nasce quando l�alternativa di gestione opera in Condizioni di Mercato totalmente diverse come nel caso in cui Produco in Romania e vendo in Italia.

Costi Parametrici

Tali tipi di costo sono quantit� convenzionali che l�azienda usa per confrontarle con le quantit� effettive interne all�azienda e sono: Normali, Convenzionali e Standard.

1) I Costi Normali

sono quelli derivanti da una gestione Normalmente Eccezionale, cio� non influenzata da accadimenti eccezionali o straordinari, considerando quali per un�azienda (diversamente da un�altra) sono eccezionali o meno.

2) I Costi Convenzionali

derivano da una particolare convenzione stabilita dall�azienda per la ripartizione dei costi comuni, in questo caso la Base Ipotetica avr� carattere commerciale,sar� costituita cio� non da costi ma da Prezzi di vendita o dal Ricavo di vendita.

In linea di massima tale rapporto, cio� Base caratterizzata dal prezzo di vendita o dal ricavo e alternativa caratterizzata dai costi comuni, potrebbe non aver senso, ma in realt� pu� essere utile nel caso si voglia ipotizzare se i ricavi dei singoli oggetti possano o meno coprire tutti i costi; di conseguenza non � logico prendere in considerazione tali costi se il calcolo si avvale di costi effettivi ovviamente.

3) I Costi Standard

Sono costi predefiniti in relazione ad un determinato Volume Produttivo e Livello di Efficienza produttiva.

Vengono utilizzati soprattutto in aziende dalla produzione lineare ovvero standard, non differenziata, dove � facilmente individuabile un costo e un�efficienza standard; considerando ovviamente l�efficienza come lo sfruttamento massimo ed ottimizzato (ovvero normalizzato) delle risorse.

Il costo standard ha dunque una Duplice Valenza, una di Programmazione ed una di Controllo, proprio perch� ci si basa su di essi per definire il piano di produzione e verificare col piano di controllo se si � in linea con l�Efficienza Produttiva.

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I Costi Standard si dividono a loro volta in Teorici, Ottimali e Medio-Normali, i primi presumono costi standard sulla base di modelli assolutamente teorici di impresa, caratterizzati dalla massima efficienza dovuta all�utilizzo esclusivo di Tecnologia di Ultima Generazione e personale Altamente Qualificato, i secondi si basano su modelli che tendono alla rimozione di sacche di inefficienza e miglioramento del processo produttivo pi� in linea con la realt� e soprattutto raggiungibili rispetto a quelli teorici che non lo sono e che vanno confrontati con i costi effettivi per verificare appunto l�efficienza produttiva e gli ultimi, pi� utilizzati, si basano su una gestione che risente anche di periodi di inutilizzo delle risorse e ritardi dovuti a fonti esterne come i fornitori ad esempio.

Ovviamente pi� si passa dal modello teorico a quello ottimale ed in fine medio- normale e pi� il costo di standard aumenta.

I Costi Standard si distinguono ancora in base al loro Periodo di Revisione e sono gli Standard Correnti e di Base.

I Costi Standard Correnti sono Costi Standard la cui entit� viene modificata all�inizio di ogni anno in base alla variazione dell�efficienza dei fattori produttivi o del prezzo degli stessi sul mercato (aumenta la resa energetica per litro di petrolio e/o il prezzo del petrolio aumenta), dunque la revisione pu� intervenire sia in riferimento all�efficienza che del prezzo o entrambi.

I Costi Standard di Base invece non vengono variati che se non dopo periodi medio lunghi dunque non allineati alla Produttivit� di impresa e per questo meno utilizzati.

III. Componenti Elementari della Configurazione di Costo

I componenti fondamentali di costo sono i costi dei fattori produttivi.

In base al Numero e alla Specie abbiamo diverse configurazioni di costo ed una prima differenza la troviamo proprio fra Costi Parziali e Totali.

Costo Primo = Solo i costi Diretti o meglio direttamente imputati all�oggetto.

Costo Primo Industriale = Costi Diretti del processo di Trasformazione.

Costo Primo Mercantile = Costi Diretti di natura Commerciale, Finanziaria e Amministrativa e Tributaria.

Costo Industriale = Costo Primo Industriale + Costo Comune Industriale

Costo Mercantile = Costo Primo Mercantile + Costo Comune Mercantile

Costo Complessivo = Costo Industriale + Costo Mercantile

Costo Tecnico-Economico = Costo Complessivo + Oneri Figurativi

Questo costo si forma gradualmente man mano che vengono aggiunti altri elementi di costo

IV. Valutazione degli Elementi di Costo - Assegnazione di un Valore

Nella definizione del valore � importante distinguere le differenti Configurazioni di Costo rispetto alle quali il primo cambia:

� Passato � definito sulla base di condizioni operative Storiche

� Corrente - definito sulla base di condizioni operative Attuali

� Futuro � il costo adottato � relativo ad un Prezzo Futuro Imminente

� Fermo � il costo viene scelto su una base Soggettiva-Convenzionale

� Preventivo e Consuntivo � in relazione al Tempo del Processo Produttivo

� Passato e Futuro � in relazione al Prezzo Adottato

Tecnica di Imputazione

� Scopo � Definire i Fenomeni Aziendali con Minimo Margine di Errore.

� Definire la Capacit� Produttiva - Quantit� Massima Prodotta Assorbibile dalla Domanda, oltre la quale non conviene pi� produrre.

Il Lungo Periodo � il periodo durante il quale posso Stabilire o Ampliare la mia Capacit� Produttiva, mentre il Breve quello in cui posso solo Utilizzarla ma non modificarla.

Nel lungo periodo i costi sono tutti variabili, mentre nel breve vi sono sia costi variabili che fissi. [Non mi torna dovrebbe esser il contrario a causa degli investimenti per macchinari ad esempio]

I costi variabili produttivi possono aumentare in misura pi� che proporzionale rispetto al volume produttivo modificato.

In realt� anche se appare che passando da un volume produttivo (progressivo) da 100 -> 200 -> 300 -> 400 unit�, il costo diretto non sar� di 100, ma ci� � errato, poich� nella realt� vi sono delle Resistenze ovvero il costo non si adegua al nuovo volume produttivo immediatamente.

Rappresentazione grafica a pag. 26

Classi dei Costi Variabili

� Costi Variabili Proporzionali

Il Costo varia Proporzionalmente al variare del volume produttivo

y = hx (costo proporzionale complessivo)

h � il costo unitario medio variabile

hx/x (costo medio unitario variabile)

x � la quantit� prodotta

� Costi Variabili Degressivi

Il costo aumenta in misura minore, dunque non proporzionale, rispetto all�aumento del volume produttivo.

y = (c√x)

(c√x)/x = c/√x (costo medio unitario variabile)

� Costi Variabili Progressivi

Il costo aumenta in misura maggiore, dunque non proporzionale, rispetto all�aumento del volume produttivo.

y = kx²

kx²/x = kx (costo medio unitario variabile)

� Costi Variabili Regressivi

Si riducono all�aumentare della produzione (economie di scala)

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Classi dei Costi Fissi

I costi fissi per loro natura non variano dunque la retta viaggia parallela all�asse delle x e cio� y = h mentre il costo medio unitario fisso � y = h/x; ovviamente maggiore � il volume produttivo e minore sar� l�incidenza unitaria dei costi fissi.

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In relazione alla Produzione possiamo rappresentare il Costo Medio attraverso 3 fasi (Grafico a pag. 27)

� Fase 1 �> Decrescente [incidenza dei costi fissi e degressivi]

� Fase 2 -> Decrescente [fino al punto di minimo - Ottimo utilizzo fattori]

� Fase 3 -> Crescente [i fattori produttivi generano costi progressivi]

Spiegando il grafico:

il costo Suppletivo � rappresentato dalla prima curva e fino al punto di intersezione con la curva del costo medio sar� minore di quest�ultimo, successivamente crescer� maggiormente poich� tale tipo di costo prende in considerazione solo le Variazioni del Volume Produttivo e non quelle della Struttura tipiche dei costi fissi.

Il punto di Intersezione � detto Punto Ottimo Tecnico e rappresenta il volume produttivo ideale che determina il costo minimo ovvero il costo di produzione pi� basso.

Da un punto di vista economico tale punto non � sufficiente occorre considerare anche i ricavi.

Indice di Elasticit� (Variabilit�)

�� variazione relativa del costo del fattore produttivo

E = ----------------------------------------------------------

variazione relativa del volume produttivo

Passando da una produzione del 40% al 70%

Calcoleremo la Variabilit� utilizzando gli intervalli di variazione del volume produttivo e dunque � 40-50%�� 50-60%�� 60-70%

Successivamente faremo la media aritmetica degli indici di variabilit� dei vari intervalli ottenendo Il Campo di Variabilit� va da 0 a 1

Nell�indice non si considerano ne i Costi Regressivi ne quelli Progressivi, mentre si utilizzano i Costi Costanti (fissi o relativi), Proporzionali e Degressivi.

Classi di Variabilit�

E=0�� Costi Fissi

E=1�� Costi Variabili Proporzionali

0>E<1�� Costi Variabili Degressivi

L�Indice di Costanza � il complemento dell�Indice di Variabilit� ovvero la differenza rispetto all�1 (se Indice di Variabilit� = 0,8 allora Indice di Costanza = 0,2)

Maggiore � l�elasticit� della produzione e maggiore � l�elasticit� dell�azienda.

Classi dei Costi SemiFissi e SemiVariabili

� Costi Proporzionali � Materie Prime

� Costi Progressivi � Forza Lavoro

� Costi che superano il Limite Produttivo di Mercato

Entrambe le tipologie sono costituite in parte da costi fissi e in parte variabili, ci� che li differenzia � che i semifissi hanno la parte preponderante fissa rispetto a quella variabile e viceversa.

L�Obiettivo � scorporare la parte fissa e variabile e per farlo ci sono 3 metodi:

1. Interpolazione Grafica

Metodo soggettivo che traccia graficamente una retta congiungendo i punti pi� vicini la cui origine corrisponde con quella dei costi fissi.

2. Minimi Quadrati

Metodo scientifico consistente nel rendere minimo il quadrato dei valori fra osservati ed interpolati

3. Due Volumi

X₂ = Volume Produttivo Maggiore

X₁ = Volume Produttivo Minore

C₁ = Costo per X₁

C₂ = Costo per X₂

�� C₂-C₁

Cvu (Costo Variabile Unitario) = -------------- = α

�� X₂-X₁

C1 = Costo Totale (costi fissi + variabili)

αX₁ = Costi Variabili Totali di X₁

C1 - αX₁ = Costi Fissi di X₁

Considerando i costi elementari possiamo rappresentare graficamente il Costo Totale di Produzione attraverso il Costo Medio e Suppletivo o Differenziale.

Grafico a pag. 28

Quando la curva di produzione non � ancora Normalizzata (cio� l�impianto non ha raggiunto il suo pieno funzionamento � non � a regime) a causa dei costi Degressivi la stessa cresce in misura meno che proporzionale, viceversa una volta normalizzata, mentre nella fase finale cresce a causa dei costi Progressivi.

Il costo Suppletivo � inferiore al Costo Medio e questo perch� � costituito solo da costi variabili, ed Infatti dopo il punto A di intersezione o Costo Unitario di Prodotto Minimo, il Costo Suppletivo cresce pi� che quello Medio poich� i costi fissi si ripartiscono per il volume produttivo mentre quelli variabili aumentano.

�0 � X₁ -> I Costi sono Degressivi a inizio produzione

X₁� X_2�-> I Costi sono Proporzionali nella fase di Produzione Normale

X_2�� ∞_�-> I Costi proporzionali prevalgono divenendo Progressivi

Come gi� detto per� per definire l�Ottimo Economico occorre considerare sia Costi che Ricavi.

Costi Diretti e Indiretti non corrispondono necessariamente a Costi Variabili e Fissi, infatti un Costo Variabile (per l�aumento della produzione) pu� essere sia Diretto (Materia Prima) che Indiretto (Energia).

SISTEMI DI CONTABILITA� USATI DALLE AZIENDE

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Elaborazione: Procedimenti di Determinazione ed Elaborazione

	Quantitativa (det. Oggettive)
Determinazione	Approssimativa (det. Stimate)
	Congettura (det. Astratte)

Quantitativa -> Utilizza il Principio dell�Oggettivit�

Approssimativa -> Utilizza il principio di Approssimazione alla Realt�

Congettura -> Utilizza il Principio dell�Astrattezza

	Classificazione
	Inclusione
Elaborazione	Attribuzione
	Raggruppamento
	Articolazione in fasi

�� Classificazione

Classificazione degli elementi di costo per Omogeneit�:

- Tecnica

per caratteristiche funzionali (materie prime, lavoro)

- Economica

per tempi di acquisizione dei fattori (costo recenti;attuali)

�� per modalit� di negoziazione dei fattori (costo direttivo;esecutivo)

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Inclusione

�� Scelta degli elementi di costo da includere nel calcolo

�� Utilizza il principio della Rilevanza

Attribuzione

�� Imputazione dell�elemento di costo all�oggetto (attribuzione diretta o indiretta)

�� Utilizza il principio di Attribuzione Diretta (Inerenza) e Indiretta (Congruenza)

Raggruppamento

�� Di pari passo con la classificazione

Articolazione in Fasi

�� L�Elaborazione dei costi deve riguardare le singole fasi produttive

Per tutti i procedimenti di Elaborazione valgono il principio di Chiarezza e di Costanza

Come il principio di bilancio in ragioneria, deve essere redatto in modo chiaro, veritiero e corretto e dunque uguale nel tempo per poter effettuare confronti.

� Adattabilit�

Se si modifica la struttura produttiva vanno adattati anche i criteri

� Consistenza

Solo i criteri che si riferiscono a variazioni sostanziali e durature vanno adattati

Il Processo di Elaborazione risente di 2 Condizionamenti:

- La Tipologia di Azienda

- Modalit� di Svolgimento del Processo Produttivo.

In Relazione ai Risultati ottenuti esistono due tipi di Processi di Elaborazione:

- Processo Produttivo a Flusso Continuo

La continuit� non � in ordine al Tempo (interruzioni temporanee)

La continuit� non � in ordine alla Natura dei Risultati��

La continuit� si riferisce alla Produzione ottenuta in un Arco di Tempo

Utilizziamo il costo medio tramite procedimento Indiretto o per Divisione

�� Costi di Produzione del Periodo

Costo Medio = ---------------------------------------

�� Produzione del Periodo

- Processo Produttivo su Commessa

Ricezione Ordine da Cliente Esterno (Mercato) Interno (Aziendale)

�� Il Bene deve essere prodotto entro una data prestabilita

��

Utilizziamo il costo medio tramite procedimento Diretto ovvero individuazione del costo elementare riferito a quel determinato oggetto.

�� Il Processo a Flusso Continuo pu� sovrapporsi e coesistere con quello su Commessa

COSTO PIENO (FULL COSTING)

Si tiene conto di tutti i Fattori Produttivi utilizzati per produrre un prodotto prescindendo dalla valorizzazione ed individuazione dei costi elementari, vale cio� il Principio di Integrale Assorbimento da parte dell�Oggetto di tutti i suoi Fattori Produttivi.

Tale tipologia di Costo � importante per:

� Determinazione dei Prezzi di Vendita

� Utile Netto

� Valutazione delle Scorte

� Decisioni di Breve Periodo.

La Sintesi di Costo deve tener conto sia dei costi Diretti che Indiretti.

Il Costo Pieno � importante per Orientare gli Investimenti

I Problemi del Full Costing riguardano essenzialmente la

La Definizione del Costo Pieno

- Ripartizione dei Costi Comuni su Base Finale (Oggetto Finale)

- Ripartizione dei Costi Comuni su Base Intermedia (Per Area Aziendale)

��

Scelta della Base di Riparto

�� - Scopo di Rilevazione

�� Fattori di Scelta�� - Struttura Aziendale

�� - Organizzazione Tecnico-Produttiva

��

�� Basi di Riparto

- Tecnico-Economica

�a Quantit� - Quantit� Materia Prima (30 ore lavoro)

�a Valore � Valore Materia Prima (Salario Operai)

Il costo della materia prima � utilizzabile per la base di ripartizione Unica o Multipla, nel primo caso si ha un impianto unico le cui ore di lavoro vengono utilizzate per ripartire il costo (manutenzione, ripartizione, quote ammortamento), connessi direttamente al funzionamento dell�impianto.

�� Costo

Tasso ore Singola Macchina = ----------------- Tasso Ore Macchina per Prodotto

�� Ore Impianto

Costo : Tot. Ore Impianto = Quota Costo Comune : Ore Macchina per Prodotto

- Commerciale

Convenzione che utilizza i Prezzi Correnti o Effettivi.

��

- Centro di Costo

Come Base di Ripartizione si pu� anche scegliere il Numero di Unit� prodotto per Periodo utilizzando il metodo del rapporto Costante o del Centro di Costo, quest�ultimo consente di attribuire i Costi Elementari per Unit� Operativa.

��

CENTRO DI COSTO

Il Centro di Costo pu� essere organizzato in base ad un Piano Gerarchico o Funzionale.

Piano Gerarchico

Centro di Costo Produttivo (Riferimento all�Oggetto Finale)

Centro di Costo Ausiliare o Comune (Riferimento ai Centri Intermedi).

Piano Funzionale

L�Unit� Operativa � divisa per Funzione Amministrativa, Lavorativa e Commerciale, e tutte fanno riferimento alla Produzione Finale.

��

Il Centro di Costo utilizza il c.d. Ribaltamento ovvero l�indicazione del Costo Unitario del Centro per Unit� Assorbite dai vari Centri.

Il Centro di Costo � un�Unit� Operativa di tipo Produttivo o Distributivo.

Il Centro di Costo utilizza il Metodo del Punto ovvero la Capacit� Produttiva Media per Minuto Primo di un individuo con normali capacit�.

In alcuni casi il Centro di Costo corrisponde Unit� Operative Fittizie o Comuni la cui determinazione di costo � meno attendibile, poich� in realt� non viene svolto alcun processo produttivo.

I centri di Costo possono scambiarsi attivit� e servizi e tale contabilit� viene tenuta dal Metodo Matriciale ovvero una matrice dove nelle colonne ci sono le attivit� ricevute e nelle righe quelle cedute.

Centri di Costo	A	B
A	800	300
B	100	500

B produce (cede a se stesso) 500 unit� e ne riceve 100 da A, mentre A produce 800 unit� e ne cede 300 a B.

Localizzazione

Lo scopo della localizzazione � la corretta imputazione dei costi comuni ripartiti per fasi intermedie di produzione e non sull�oggetto finale.

Fasi della Localizzazione per i Centri di Costo:

1. Predisposizione di un Piano di Centri di Costo

Il piano pi� usato � il Gerarchico-Funzionale, metodo misto che individua le unit� produttive a cui attribuire i costi elementari.

Centri Finali

(relazione Diretta con l�oggetto finale)

Centri Intermedi

(relazione Indiretta con l�oggetto finale classificati per attivit� svolta)

- Ausiliari (di supporto)

- Comuni

- Virtuali (fittizi e poco affidabili; solo se i precedenti sono impossibili)

Deve esistere il principio di Omogeneit� fra Attivit� e Entit� del centro.

2. Attribuzione dei Costi Elementari ai Centri di Costo

I costi possono essere rispetto al prodotto Speciali e Comuni i primi sono imputati direttamente al prodotto, i secondi in modo diretto o indiretto al centro di costo.

3. Ribaltamento dei costi accolti nei centri di costo Intermedi nei Finali

Ausiliari Intermedi -> Produttivi Finali

Costi Comuni Intermedi ->

Produttivi Intermedi -> Produttivi Finali

4. Ribaltamento dei costi accolti nei centri di costo Produttivi nei Finali

Definizione e Calcolo del Costo dell�Oggetto Finale.

Costi Elementari

Costi Comuni (Indiretti)

I costi comuni si ripartiscono genericamente con il criterio Funzionale.

Il problema di tale ripartizione riguarda lo spazio, il tempo e l�ammortamento, che pu� riguardare diversi periodi amministrativi, per i quali � necessario definirne la competenza (Metodi):

- Competenza

Ratei, Risconti, Indennit� TFR etc�

- Normalizzazione

Conto Rischi e Perdite, cio� il loro ammontare viene normalizzato (Media) e ripartito uniformemente per gli esercizi di competenza.

- Ammortamento

Ripartizione del costo in base agli esercizi di utilizzo considerando alcune informazioni utili come:

1. Valore

Valore Monetario rettificato i base al prezzo di mercato

2. Durata Utile

Periodo durante il quale conviene utilizzare il bene strument

Tecnica

durata minima stabilita dal settore tecnico

Economica

minore rispetto alla tecnica a causa del progresso tecnologico (es. il bene strumentale pu� durare 10 anni ma dopo 5 non � pi� conveniente usarlo)

3. Ripartizione nel Tempo

per quote Proporzionali, Costanti e Capitalizzate

Metodi di Imputazione

1. Ore Lavorate

�� Valore Ammortamento

Quota Periodo = ---------------------------------- Ore Periodo

�� Coefficiente Imputazione

��

2. Volume Produttivo

�� Volume Produttivo

Quota Periodo = ---------------------------------- Ore Periodo

�� Coefficiente Imputazione

I Metodi 1 e 2 sono metodi non matematici, ma Irregolari utilizzati solo dalla CA dunque non metodi rigidi ma flessibili basati sul principio della ripartizione funzionale.

��

3. Spese di Manutenzione e Riparazione

Costi Speciali (Diretti)

Relazione diretta fra fattore produttivo e oggetto finale.

Facilmente quantificabili e ripartibili per convenienza economica e sono le Materie Prime e la Mano d�Opera:

�� Materie Prime

�� Sono le materie prime o semilavorati e costituite da:

��

1. Costo Originario

Dato dal costo di acquisto o carico in magazzino ovvero dalla somma fra elementi iniziali come il costo principale (fattura, trasporto, assicurazione) pi� l�elemento rettificativi (variazione del valore dopo un controllo di qualit�)�� .��

2. Costo Derivato

E� dato dal valore delle unit� produttive prelevate dal magazzino e impiegate nella produzione che hanno tempi e prezzi di acquisto diversi per i quali � necessario un metodo di valorizzazione:

Quadratura del Magazzino

Rim. Iniz. + Acqusiti = Utilizzi + Rim. Finali

� COSTO MEDIO PONDERATO (CMP)

media aritmetica ponderata (qt.uni. x pz.uni. : val.tot.), ila quadratura del magazzino si effettuer� solo al termine del periodo.

� COSTO MEDIO PROGRESSIVO

come il CMP ma il calcolo della media avviene di volta in volta.

� FIFO - First in First Out

se i prezzi sono decrescenti ovvero si valutano le rimanenze ad un prezzo nuovo pi� basso.

Le uscite vengono valutate al prezzo delle prime entrate fino a che queste ultime non si esauriscono.

� LIFO - Last in First Out

se i prezzi sono crescenti ovvero si valutano le rimanenza ad un prezzo vecchio pi� basso.

Le uscite vengono valutate al prezzo delle ultime entrate fino a che queste ultime non si esauriscono.

-------------------------------------------------------------------

� PREZZI CORRENTI

La valutazione � al prezzo corrente e lo scopo � effettuare decisioni di convenienza poich� non si valuta nel al prezzo di acquisto ne a quello di valutazione, ma ad uno soggettivo

� PREZI FISSI

Quando vi sono prezzi abbastanza stabili per le materie prime o con poca importanza, si stabilisce un valore statico per il costo.

I primi 4 sono Costi Storici (analisi della Redditivit� Aziendale), mentre per le decisioni di Breve Periodo si usano o il Prezzo Corrente o di Nuova Negoziazione.

Se i prezzi sono stabili non � importante quale metodo si usa, lo � invece in caso di forti oscillazioni, qui utilizzeremo il LIFO o il FIFO, in modo tale da imputare l�aumento o la riduzione dei prezzi al costo della produzione.

Logica dello Stock

Gli acquisti anticipano l�impiego di materie prime e dunque il costo � ancorato al prezzo passato (LIFO, CM, Prezzi Fissi).

Logica del Costo Reale

Le rimanenza sono un fondo da cui il processo produttivo chiede in prestito materie prime che dovranno essere restituite in seguito, dunque i prelievi vanno valutati al prezzo recente (FIFO, NIFO, Prezzo Corrente)

Vi sono anche altri costi ovvero quelli Residui e di Scarto, rispettivamente si hanno quando la materia prima impiegata nella produzione dell�oggetto finale avanza e quando non � sufficiente, ottenendo cos� un prodotto finale non rispondente alla capacit� quantitativa o qualitativa richiesta.

Settore Acquisti

Il Costo pu� essere considerato funzionalmente in base al settore acquisti secondo una logica per la quale il costo si ha sia o al momento dell�utilizzo o al nascere dell�acquisto, ma che permette di effettuare previsioni di mercato e dunque sfruttare prezzi migliori.

� possibile definire un Fabbisogno delle materie prime attraverso la seguente formula:

F = Cm (Ta + Fs) � (Oc + G)

��

F = Fabbisogno

Cm = Consumo Medio della material prima

Ta = Tempo Approvvigionamento

(ordine e ricevimento)

Fs = Fattore Sicurezza

(tempo di sicurezza durante il quale le scorte minime sono in grado di sostenere i cicli produttivi)

Oc = Ordine in Corso di Esecuzione

G = Giacenze

Tipologia di Scorte

Effettiva: presente in azienda alla rilevazione

Virtuale: effettiva � prelievi + ordini in esecuzione

Permanente: livello max delle giacenze di lungo periodo

Minima: livello min. pregiudizievole la produzione

Conveniente: considera sconti e costi per il mantenimento del magazzino compresi oneri finanziari per il deperimento delle scorte e l�investimento nelle scorte.

�� Mano d�Opera Diretta

E� il numero delle ore di lavoro per il costo orario ed � in relazione diretta all�oggetto finale.

La retribuzione da lavoro dipendente � una retribuzione periodica con rettifiche di tipo occasionale (straordinari o indennit�) e si corrisponde:

- a tempo: entrata/uscita con badge aziendale

- a cottimo: corrisposta sul rendimento + premio sul risultato

- a premio: rapporto rendimento e tempi di esecuzione

Alla base delle analisi di questi costi vi � la difficolt� per l�azienda di stabilire il tempo medio di lavoro, attraverso il quale si possono confrontare le diverse tipologie di retribuzione da applicare:

- a calcolo: I tempi di lavoro manuale sono condizionati dal meccanico e dunque per questo calcolabili.

- stimati: I tempi vengono definiti dagli esperti

- diretto: Statistiche dei tempi degli operai + affaticamento

- del confronto: procedimento derivato con cui si definisce il costo di un lavoro analizzandone uno simile

��

Valutazione del Costo Orario

Il Costo orario pu� essere effettivo o medio, rispettivamente se � possibile conoscere le paghe dei singoli dipendenti e se calcoliamo il costo di mano d�opera di un intero reparto o centro di costo e lo dividiamo per le ore lavorative.

La retribuzione � costituita da 3 tipologie di costo:

- per lavoro produttivo: costo (diretto) per le ore effettive lavorate

- per lavoro improduttivo: costo (indiretto) malattia, ferie, tfr, etc..

- da oneri sociali: %ale sul costo del lavoro (INPS, INAIL, etc�)

Se un operaio viene passato o prestato da un centro di costo ad un altro allora il costo di entrambi i centri deve essere rettificato.

Nelle aziende a flusso continuo l�imputazione dei costi all�oggetto � di tipo diretto, mentre in quelle a flusso discontinuo (su commessa) l�imputazione avviene in modo indiretto (costo unitario medio).

Vi sono due problemi in ordine al processo produttivo continuo e cio�:

Calcolare il costo unitario medio � complesso

perch� occorre rapportare il costo del periodo alle unit� prodotte, ma non sempre il processo produttivo termina col periodo considerato.

Livellare i costi

Calcolando il costo medio per� accade che divido il costo del periodo per l�intero periodo dando sembianze di uniformit� e perdendo l�aspetto dettato dalla dinamicit� del costo (praticamente non vedo le differenze ma viene tutto normalizzato)

Il Concetto Massatempo

E� un insieme di costi e non un tempo e si ottiene rapportando la Massatempo alle unit� ottenute:

(Costo del Centro Produttivo + Costo Rimanenze Iniziali � Costo Rimanenze Finali)

��

COSTO DIRETTO (DIRECT COSTING)

Questa tecnica consente di calcolare solo i Costi Diretti Variabili, il suo vantaggio consiste nella capacit� di determinare in modo facile e pi� attendibile i dati sui costi eludendo i problemi legati alla ripartizione dei costi comuni.

Si basa sulla teoria marginalistica microeconomica data dall�eguaglianza P = Cma ovvero all�azienda conviene produrre se ogni unit� prodotta, marginalmente, � in grado di coprire i Costi Fissi.

Il Margine di Contribuzione (MC), appunto, � lo strumento fondamentale del direct costing e si chiama cos� poich� � la differenza fra Ricavi e Costi Variabili (margine) capace di contribuire alla copertura dei Costi Fissi.

Il Margine di Contribuzione Lordo (MCL), considera i soli Costi Variabili Diretti (CVD).

Il Margine di Contribuzione Esteso (MCE) � dato dal MCL � Costi Fissi Speciali (CFS).

Il Risultato Netto di Periodo (RNP) � dato dal MCE � Costi Fissi Comuni (CFC).

MC Unitario Lordo (MCUL) = Ricavi Unitari (RU) � Costi Variabili Unitari (CVU)

MCUL x le Quantit� = MCL

MCE = MCL � CFS

RNP = MCE � CFC

Costo Originario degli Oneri Finanziari

Parliamo a riguardo di fattori generici e non pi� specifici.

Il costo originario � il Costo di Acquisizione di un Finanziamento per le attivit�.

Problemi nella definizione di alcuni elementi

� Ammontare del Finanziamento (dipende dallo scopo)

� Durata

� Saggio di Remunerazione (compreso le spese)

� Remunerazione al netto del Rischio di insolvenza

Costo Derivato degli Oneri Finanziari

E� il Costo Medio Annuo Lordo (CMAL) per la Durata Media degli Investimenti Aziendali, applicato Costo Complessivo del Finanziamento.

Il Costo Medio Annuo Lordo � la media aritmetica dei costi finanziari annuali i cui pesi sono i Volumi dei finanziamenti stessi.

Il Ciclo Monetario � il tempo intercorrente fra l�Output e l�Input Monetario derivanti dal finanziamento per l�acquisizione del fattore produttivo ed il ricavo di vendita del prodotto.

Utilizzo della C.A. nella fase di Controllo di Gestione

Il Controllo di Gestione verifica l�efficienza aziendale attraverso il:

- Controllo Economico

Verifica delle Scelte Decisionali effettuate in sede di programmazione

- Controllo Esecutivo

Verifica della Capacit� del Personale a compiere le scelte di programmazione (comprende la Revisione Aziendale) e dunque l�Efficienza Interna ed Esterna, rispettivamente, il rapporto fra Output e Input impiegato, con la differenza che per la prima si parla di Ricavi e Costi, mentre per la seconda di Volumi Fisico-Tecnici di Output e Input.

Per un ragionevole controllo esecutivo � necessario che vengano definiti oltre ai centri di costo, i Centri di Responsabilit� che a loro volta possono contenere pi� centri di costo, di ricavo, di spesa etc�

Mentre il centro di costo si basa sulla determinazione dei costi, il centro di responsabilit� ne analizza i dati e si assume la responsabilit� dei risultati.

Una Corretta Gestione di Controllo prevede:

o Adeguate Strutture Amministrative

o Introduzione di Adeguati Standard di Comparazione

o Definizione dei Costi Controllabili e Non Controllabili (tralasciando CF e CV)

Un Costo Controllabile � un costo direttamente influenzato dalla sfera di decisioni del responsabile del centro.

Dal punto di vista del controllo di gestione degli elementi di costo, la miglior formula di operativit� � quella focalizzata sul Costo Parziale (Direct Costing) e non il Costo Pieno (Full Costing) che offuscherebbe la responsabilit� del centro; l�importante tuttavia � che i costi siano controllabili.

Non � detto che il Direct Costing corrisponda al Costo Controllabile se fosse cos� il Margine di Contribuzione dovrebbe coincidere con il Margine di Contribuzione Controllabile e cio� Ricavi Costi Variabili Controllabili.

Il Controllo che esercitiamo con la C.A. ha fini Decisionali e ci aiuta a prendere sia decisioni legate alla Struttura Aziendale di Lungo periodo (Investimenti in Impianti) che alle Decisioni Correnti di Gestione di Breve periodo (impiego dei fattori produttivi).

Le scelte di configurazione di costo ipotetiche sono ideali per un efficace controllo di gestione, poich� hanno la capacit� di mettere a confronto diverse alternative di costo e risultati.

��

Il Margine di Contribuzione Lordo di cui abbiamo parlato � dato dalla differenza fra Ricavi di Vendita � Costi di Produzione � Costi Fissi Comuni.

Parliamo per� di un margine di tipo Assoluto, mentre quello che usano le aziende � Relativo (o Ponderato) e si ottiene rapportando il primo con dei Fattori Limitanti (o vincolanti) come il costo della manodopera nel caso degli incrementi della produzione.

I vincoli possono essere di tipo esterno (dal mercato) o interno (operativit� aziendale); nel caso il vincolo sia, ad esempio, rappresentato dalla necessit� di mantenere il fatturato stabile, il MCRelativo sar� dato dal MCLordo/Prezzo.

Il MCR non � pi� efficace se ci troviamo di fronte a pi� vincoli, in tal caso infatti si utilizza il Metodo del Simplesso (o Programmazione Lineare).

Utilizzo della C.A. per le Decisioni di Make or Buy

Il Make or Buy consiste nel processo decisionale teso a optare se produrre o acquistare in outsourcing un fattore produttivo, la cui analisi si basa sui SOLI c.d. Costi Variabili Differenziali (CVD), questo perch� non bisogna includere i costi fissi che gravano sull�azienda a prescindere dal make or buy e non sono utili a comprendere cosa conviene fare.

Questo tipo di soluzione, ovviamente riguarda il Direct Costing, mentre se avessimo utilizzato il Full Costing avremmo dovuto includere l�ammontare dei costi ma sarebbe stato un errore.

Questo tipo di strumento ci permette di prendere decisioni in merito all�accettazione di un incremento degli ordini, quando cio� ci accorgiamo che con la nuova produzione potremmo vendere a prezzi superiore al costo unitario, oppure pu� esser eutile per decidere se mantenere o eliminare una linea di prodotti.

Per verificare questa ultima ipotesi � necessario analizzare quali costi sono eliminabili e quali no, e questo generalmente coincide rispettivamente con i costi variabili e fissi, ma non sempre, vi sono infatti casi in cui i costi fissi, ad esempio speciali, si scompongono i Eliminabili e non.

Lo strumento utilizzato � Il Margine di Contribuzione Lordo di II livello, dato dal Margine di Contribuzione Lordo di I Livello � i Costi Fissi Speciali Eliminabili.

In pratica converr� mantenere la linea di prodotti fino a che il Margine di Contribuzione Lordo di I Livello sar� maggiore dei costi eliminabili, quando avremo cio� un Risultato Differenziale Positivo.

Il Costo si dice eliminabile se non interferisce con le alternative di produzione considerate.

Utilizzo della C.A. per la Valutazione delle Rimanenze

Un altro fine dell�utilizzo del Direct Costing � la Valutazione delle Rimanenze, che comporta differenze rispetto al Full Costing.

Mentre le rimanenze finali nel Direct Costing si valutano moltiplicando i Costi Variabili per la quantit� in rimanenza, nel Full Costing si valutano utilizzando la somma fra Costi Fissi e Variabili.

Nella valutazione del Risultato Operativo tenendo conto sempre della valutazione delle rimanenze, mentre il Direct Costing correla il Risultato Operativo alle Vendite, il Full Costing alla Produzione, dunque nella valutazione con Full Costing le rimanenze hanno una valutazione maggiore visto che comprenderanno u costi fissi.

Per gli art. 2426 comma 9 e 10 le rimanenze devono essere iscritte a bilancio al Costo di Acquisto o Produzione desumibile dal mercato o il minore dei due.

Nel costo di produzione sono compresi i costi diretti e una quota degli indiretti da ripartire, escluso (sia per il Direct C che per il Full C) i costi amministrativi e di distribuzione.

Si comprende che il Direct Costing si presta bene per le comparazioni/decisioni di breve periodo, poich� prescinde dai Costi Fissi Comuni che falserebbero le Valutazioni di Breve, ma nella realt� il Direct Costing � poco utilizzato poich� superato dal concetto di Localizzazione per Centri di Costo.

Analisi della Sensibilit�

Sempre per effettuare analisi di breve periodo, i si avvale di uno strumento, Diagramma di Redditivit� (costi-volumi-profitto o costi-volumi-reddito), che prende in considerazione tutti gli elementi dai cui movimenti scaturisce il Reddito.

Questo tipo di analisi pu� essere rappresentata partendo dal c.d. Break Even Point o Punto di Pareggio, dato dal punto sull�asse cartesiano dove Ricavi e Costi Totali si equivalgono. Grafico a pag. 71

Ricavi Totali = Costi Totali

RT = CT

Costi Totali = Fosti Fissi Tot + Costi Variabili Tot

CT = CFt + CVt

Ricavi Totali = Prezzo Unitario * Quantit� Vendute

RT = Pu * Qe

� da cui �

Prezzo di Equilibrio * Quantit� Vendute = Costi Fissi * Quantit� Vendute

Pe * Qe = CFt + CVu * Qe

�� essendo Qe l�incognita risolveremo per esse e dunque �

��

�� CFt�� CFt

Qe = ------------- = -------------

�� Pu � CVu�� MC (ovvero Margine di Contribuzione di I� liv.)

��

� guardando tutto dal lato del fatturato I ricavi diventano la nostra incognita �

��

�� CV

�� Beta (β) = -------------= Incidenza dei Costi Variabili sui Prezzi

�� P

CVt = β * RT

�� CFt

RT = β * RT + CFt -> RT = -------------

�� (1- β)

�� P-CV

(1- β) = -------------

�� P

�� CF

Qe = -------------; Volume Produttivo di Equilibrio

�� P - CV

�� CF

Fe = -------------; Fatturato di Equilibrio

�� (1- β)

�� CV

β = -------------; Fatturato

�� P

Da queste formule possiamo individuare il fatturato necessario affinch� vi sia un Utile Minimo Obiettivo

RT = CT + Utile Obiettivo

Da qui cambiano anche le altre formule come quella della Quantit� di Produzione

��

�� CF + Utile

Q = ------------------------------------------

�� Margine di Contribuzione Unitario

In questo caso abbiamo considerato l�Utile Lordo e dobbiamo arrivare al Netto e per far ci� utilizzeremo la variabile T per le Tasse

Utile Netto = Utile Lordo � Utile Lordo * t = Utile Lordo * (1-t)

Analisi Costo-Volume-Risultati (CVR)

Parliamo ora dell�Analisi della Sensibilit� dei Risultati, ovvero consideriamo la variazione degli elementi considerati per ipotizzare Risultati Economici diversi.

Commento ai grafici di pag. 72

Proviamo a verificare cosa succede se aumentiamo P e Q mentre riduciamo CV e CF:

1) Aumentando P la curva RT avr� un�inclinazione maggiore e ci� sposter� il punto di equilibrio RT = CT a sinistra, mentre l�incremento del reddito sar� dato dalla differenza verticale fra le due rette di RT.

2) Aumentando la Q il reddito cresce senza modificare inclinazione e posizione della curva RT ma semplicemente prolungandola e a differenza degli altri 3 casi il punto di equilibrio rimane invariato.

3) Riducendo CV l�inclinazione della curva di CT si riduce spostando a sinistra il punto di equilibrio e l�incremento del reddito sar� dato dalla differenza fra vecchia e nuova curva di CV.

4) Riducendo CF la curva dei CT non cambia inclinazione ma viene traslata in basso spostando il punto di equilibrio a sinistra e l�incremento del reddito sar� pari alla differenza fra le due curve di CT.

Quando variano i CF occorre ricalcolare il tutto per conoscere la variazione in termini di Prezzo o di Quantit� da applicare per coprire quell�aumento di CF e un ottimo metodo di rappresentazione grafica � il Profittogramma dove si pu� verificare sia il Punto di Equilibrio che il Profitto. (grafico a pag. 74)

In E abbiamo il punto di equilibrio dove Margine di Contribuzione = CF e dopo di questo punto il Margine di Contribuzione diventa profitto.

�� CF

Qe (Soglia della Redditivit�) = ---------------

�� Pu-CVu

Da cui il Coefficiente Angolare (Inclinazione) della retta ovvero COEFF = Profitti/Volume

L�analisi Profitto/Volume si compie attraverso la proporzione Utile:Ricavi = X:100

�

�� Margine di Contribuzione Unitario

------------------------------------------ *100

�� Prezzo Unitario

Margine di Sicurezza

Il margine di sicurezza � pari alla differenza fra Quantit� di Equilibrio e Quantit� Programmata o effettiva, ovvero l�elasticit� dei risultati rispetto alle variazioni di volume di produzione.

Il margine di sicurezza rappresenta un indice di rischio e cio� misura quanto margine si ha prima che si vada in perdita, a causa di una riduzione della quantit� causata a sua volta da una riduzione della domanda.

Siamo tranquilli fino a che Qp > Qe

�� Fatturato Programmato � Fatturato di Equilibrio

Margine di Sicurezza = -------------------------------------------------------------- 100

�� Fatturato Programmato

�� Qp - Qe

Margine di Sicurezza = -------------- 100

�� Qp

Il margine � tanto minore quanto maggiore � l�incidenza dei CF sui CV, infatti se i CF aumentano troppo il margine si riduce e la retta dell�utile non cambia inclinazione ma semplicemente trasla verso destra e cos� la Qe si avvicina sempre di pi� alla Qp.

In sintesi l�Elasticit� Aziendale � misurata attraverso il Coefficiente Angolare della retta dell�utile, mentre la rischiosit� attraverso il Margine di Sicurezza.

Break Even Time

E� il tempo necessario affinch� un volume produttivo consenta di arrivare ad un punto di equilibrio identificato da uno specifico giorno e distinguiamo due regime in base alle Vendite:

MCT -> Margine Totale di Contribuzione

MCG -> Margine di Contribuzione Giornalieo = MCT/365 giorni

1. Regime Regolare

Le vendite si formano in modo uniforme nel tempo

Break Even Time = CF/MCG = un giorno specifico

2. Regime Irregolare

Le vendite si formano in modo irregolare nel tempo ad esempio nei trimestri

Il Break Even Time = CF/MCG = intervallo compreso fra due giorni

Vedi esempio pag. 76 e 77 chiarisce molto

�

Fino ad ora abbiamo presupposto una sola linea di prodotto ma ecco che la formula cambia se le linee sono n:

��

Sappiamo che

��

RT = β * RT + CFt

�� CFt�� CF

RT = ------------- � dunque�� Rt = --------------------------------------------

�� (1- β)�� Margine Contribuzione

�� --------------------------------

�� P

α_i = Quota di Fatturato del prodotto i-esimo

Rp = Fatturato di Equilibrio

�� CF

Rp = -------------------------------------------

�� Margine Contribuzione

∑ α_i-------------------------------

�� P_i

Cosa accade se il Mix di prodotto � riferito alla quantit� e non al fatturato ?

Qe = Quantit� di Equilibrio

MC = Margine di Contribuzione

MCMP = Margine di Contribuzione Medio ponderato

�� CF�� CF

Qe = ---------- = ----------

�� P-CV�� MC

E se i prodotti sono pi� di uno ?

��

�� CF

Qe = ----------; qui la Ponderazione � fatta considerando come Pesi le Quantit�

�� MCMP

Ovviamente per ottenere viceversa il fatturato baster� moltiplicare la quantit� per il relativo prezzo di vendita.

Leva Operativa

Come abbiamo visto il Reddito varia pi� che proporzionalmente all�aumentare dei volumi produttivi e a tal proposito si parla di Leva Operativa ovvero il rapporto fra le Variazioni Relative del Reddito Operativo fratto le Variazioni Relative dei Volumi Produttivi.

�� (R2-R1)

�� -----------

�� R1

LO = ---------------

� �� (Q2-Q1)

�� -----------

�� Q1

Dato� RO = (Q*P)-(CV)-(CF), la Leva Operativa corrisponde a

Margine di Contribuzione

Leva Operativa = ------------------------------------------------------

�� (relativo al limite inferiore dell�intervallo)

La Leva Operativa ci mostra che il rapporto Reddito/Volume sar� costante� qualunque sia il punto di riferimento superiore, mentre non deve variare quello inferiore e ci riferiamo al minimo e massimo dei due o pi� periodi di vendita.

Si capisce dunque che la Leva Operativa ci aiuta a capire come varia il reddito al variare del volume produttivo, una volta superata la soglia di redditivit�.

Se poniamo attenzione, la differenza fra il Reddito Superiore ed Inferiore corrisponde alla differenza fra i Margini di Contribuzione e questo perch� i CF incidono alla stessa maniera su entrambi i livelli produttivi, inoltre tale differenza rimane proporzionale alle differenze dei due livelli produttivi.

Dato� RO = Q*(P-CV)-(CF) = Q*Margine Unitario-CF, la Leva Operativa in base ad R1 ed R2, corrisponde a:

�� Q1 - Margine di Contribuzione Unitario

Leva Operativa = ------------------------------------------------------

�� Q1 - Margine di Contribuzione � CF

Limiti della Leva Operativa - fino ad ora abbiamo considerato:

- Produzione e Vendite senza considerare le Rimanenze

- I CF costanti e dunque la Leva � utilizzabile solo nel Breve Periodo

- I CVu costanti e ci� � sufficiente ad escludere dall�analisi eventuali Economie di Scala o Fluttuazioni dei Volumi Produttivi Stagionali

- Il Prezzo Costante e ci� � sufficiente ad escludere l�analisi dell�Elasticit� della domanda o Politiche Alternative di Vendita Aziendali (sconti e promozioni)

Le Produzioni Congiunte

Si ha una produzione tecnicamente congiunta quando da una materia prima derivano altri processi di lavorazione o congiuntamente pi� prodotti.

In questo caso il metodo del Full Costing � di difficile applicazione e cos� ci si concentra sul solo sui Centri di Costo, la cui ripartizione pu� basarsi su :

� Criteri Commerciali

� Criteri Fisici

� Prodotto Principale (quale dei prodotti � il Principale e dunque pi� costoso)

� Approccio Incrementale (mix di accoppiamenti di prodotti)

ABM � Activity Based Management

Con questo metodo manageriale, attuale, il costo non � pi� un costo semplice identificato da criteri oggettivi e facilmente calcolabili, ma � un costo di tipo Indiretto e Costante che riguarda la Differenziazione o attivit� a Supporto della Produzione ed emergono elementi come Qualit�, Tempo di Produzione e Obsolescenza, etc�

In questo caso il Direct Costing si rivela un metodo inutile, ma anche il metodo dei Centri di Costo provocherebbe il fenomeno del Sovvenzionamento Incrociato, dove parametri volumetrici comuni sarebbero fuorvianti, con il rischio di Sovrastimare il costo dei prodotti comuni ed indifferenziati, perch� appartenenti ad un volume produttivo maggiore e viceversa, tutto questo perch� alcuni di questi costi indiretti e costanti non sono collegati ai volumi produttivi (PR, Pubblicit�, Patrocini o Comunicazione etc�).

Emerge un nuovo metodo di ripartizione dei costi ovvero il Concetto di Attivit�, ovvero Insieme di operazioni correlate che portano ad un risultato partendo da specifiche risorse; l�insieme di tali attivit� compone una Funzione.

La correlazione si riferisce al fatto che l�Output di un�attivit� costituisce l�Input della seguente.

Il concetto di attivit� � simile a quello dei centri di costo considerando per� come oggetto di imputazione intermedia l�attivit� stessa e le operazioni da seguire sono:

� Mappatura delle Attivit� - Censimento

� Individuazione dei Centri di Attivit� � Processi e Sottoprocessi

� Attribuzione delle Risorse all�Attivit� � Activity Driver

L�Activity Driver rappresenta la Frequenza o Intensit� con cui un oggetto finale assorbe le attivit� aziendali; la frequenza misura ad esempio quante modifiche progettuali ha richiesto un nuovo prodotto, mentre l�intensit� considera il tempo di impiego.

Il Budget

E� uno strumento aziendale di cui si avvalgono diverse funzioni come:

1) Programmazione

La programmazione precede la definizione del budget e si basa sul Marketing Strategico ed Operativo, rispettivamente sulle Linee di Condotta aziendali costituite sulla base degli obiettivi da raggiungere e sulle Attivit� che rendono operative le strategie scelte ed il Budget fa parte proprio della Programmazione Operativa.

Dalla funzione di Programmazione derivano alte due funzioni:

� Motivazione

E� proprio la motivazione che spinge sia Dirigenti che Dipendenti a raggiungere i proprio obiettivi aziendali

Viene impiegata a tale scopo la Piramide di Maslow che va dai bisogni primari ai secondari passando per bisogni Fisiologici, Sicurezza, Sociali, Stima, Autorealizzazione.

� Formazione

E� proprio la formazione o skill delle risorse umane che mira alla partecipazione nella definizione del budget e degli obiettivi e pu� essere di tipo Partecipativo o Consultivo, rispettivamente se tutti gli autorizzati partecipano alla formazione del budget e degli obiettivi o se lo fa il responsabile e poi diffonde la linea guida; in entrambi i casi la modalit� di Coinvolgimento varia da Top-Down a Bottom-Up.

2) Controllo

Verifica l�attivit� svolta e guida quella in corso e pu� essere di tre tipi:

� Antecedente

Rispondenza degli Obiettivi del Budget a quelli della Programmazione

� Concomitante

Si articola in Feedback ovvero verifica prefissata degli scostamenti fra obiettivi e programmazione e Feelforward stima della conseguibilit� dell�obiettivo di programmazione e di budget ed eventuale intervento.

� Susseguente

Mira a capire il grado degli scostamenti e di efficienza con cui si � svolta l�attivit� aziendale e si esegue dopo la chiusura del budget.

Dalla funzione di Controllo derivano alte due funzioni:

� Segnalazione Aree Critiche

Analizza e segnala le aree realmente in crisi a causa di scostamenti significativi ed eccezionali e si avvale del MBE (Management Base Eccezioni).

� Valutazione

E� la valutazione dei responsabili di azienda e pu� essere Orientativa e Vincolante rispettivamente se gli obiettivi indicati servono a dare un�indicazione di massima o sono vincolati per gli incentivi previsti.

E� importante a tal proposito tener conto dell�andamento del gruppo di lavoro e si utilizza un grafico che analizza le performance in 4 diversi periodi:

a) Forming � Positivo per l�azienda perch� i gruppi si stanno formando

b) Storming � Nascono i problemi per la definizione dei ruoli e i conflitti

c) Norming - Il gruppi vengono normati con ruoli ed attivit�: crescita

d) Impruving � La crisi dello storming � superata:la crescita aumenta

3) Coordinamento

Connessa alla Programmazione ed � di tipo Trasversale e Gerarchico quando si fissano gli obiettivi nella redazione del budget; Connessa al Controllo e riguarda l�analisi delle cause degli scostamenti.

E� necessario che i redigenti il budget lavorino all�unisono e che abbiamo obiettivi non contrastanti ecco perch� il Budget si dice Sistema di Obiettivi.

Struttura Organizzativa del Budget

Il budget si basa su una struttura organizzativa per centri di responsabilit� in base ai quali i relativi responsabili possono influire sulla formazione del budget e sono:

Centri di Costo

I centri di costo sono classificati in base alla programmazione in Tecnici, Discrezionali e Vincolati, i primi riguardano il rapporto Input e Output, i secondi sono centri che riguardano costi legati alla struttura centrale come R&S e Comunicazione.��

Centri di Ricavo

Il responsabile ha la capacit� di manovrare Prezzi e Quantit� e dunque i ricavi che sono il suo unico obiettivo

Centri di Profitto

Il responsabile manovra i costi e i ricavi in base alla propria autonomia ovvero alla dipendenza (o integrazione) dalla struttura centrale.

I centri dunque possono essere Autonomi, Semiautonomi, e Fittizi rispettivamente se le divisioni aziendali sono separate dalla centrale, integrate parzialmente (cio� vendono solo a divisioni interne) o finte poich� non esiste ne un centro ne un responsabile nella realt� ma bisogna pur imputare i costi in C.A.

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Centri di Investimento

Il responsabile manovra sia costi e ricavi che gli investimenti in progetto-obiettivi il cui metro di misura delle capacit� e dei risultati sono indici come ROI e ROE e anche essi si distinguono in Autonomi e Semiautonomi, rispettivamente se non c�� dipendenza dalla struttura centrale o dalle altre in quanto a osti e ricavi ma solo dal mercato.��

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Centri di Progetto

Il responsabile � molto autonomo ma generalmente questo centro si esaurisce con la commessa per cui � stato costituito.

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�� Classificazione del Budget

�� Il budget viene classificato in base alla Durata e alla Flessibilit� del tempo:

Durata

Riferita al Tempo

o Budget Infrannuale (di breve)

o Budget Annuale (di medio)

o Budget Pluriennale (tipico delle commesse)

Riferita all�Orizzonte Temporale

o Budget Scorrevole (senza fine e in continuo aggiornamento)

o Budget Chiuso (inizia e finisce e poi se ne fa uno nuovo)

Flessibilit�

Riferita alle Modifiche

o Budget Revisionato (viene revisionato a causa di variazioni ambientali ovvero nel caso non si raggiungano le revisioni precedenti ed il suo limite sta nella scarsa credibilit� causata dalle continue variazioni)

o Budget Non Revisionato (il contrario del precedente anche esso non � molto credibile poich� le revisioni non intervengono mai anche per cambiamenti sostanziali)

Riferita agli Scenari

o Budget a Scenari Multipli (pi� ipotesi di budget per pi� ipotesi di scenari)

o Budget a Scenario Unico (una ipotesi di budget per una ipotesi di scenario)

Riferita alle Ipotesi di Gestione

o Budget Flessibile (Pi� ipotesi di Budget per pi� Ipotesi di Vendita e di Produzione)

o Budget Rigido (Una sola ipotesi di Budget per una Ipotesi di Vendita e di Produzione)

Valutazione

Il budget viene classificato in base alle valutazioni delle prestazioni

Budget Orientativo

(I manager vengono valutati orientativamente in base agli obiettivi stabiliti nel budget ma non � vincolante il loro raggiungimento)

Budget Vincolante

(I manager vengono valutati in base agli obiettivi stabiliti nel budget)

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�� Struttura del Budget

1. Budget Analitici

- Budget del Ciclo Operativo

dal budget Commerciale, quanto si vuole vendere, derivano il budget della Produzione (quanto produrre) e degli Approvvigionamenti (quanto acquistare), sono 1 centro ricavi + 2 centri di costo.

- Budget delle Strutture Centrali

� il budget relativo a costi discrezionali come R&S e Pubblicit� e non riguardano il mercato esterno

- Budget Intersettoriale

� il budget del Personale e degli Investimenti, assolutamente Trasversale agli altri settori.��

2. Budget Sintetici

� il budget del consolidamento dei dati di contabilit� e si usa per redigere S.P. e C.E. preventivo e consuntivo nonch� comparato.

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3. Budget Trbolenti

Sono nuovi tipi di budget incentrati sull�ambiente turbolento che circonda l�azienda (clienti, fornitori, concorrenza, autorit�) e sono essenzialmente:

�� - Budget per Obiettivi e Strategie

Ha struttura a matrice; sulle colonne le attivit� e sulle righe le risorse impiegate e si analizza nel lungo periodo se gli obiettivi prefissati verranno raggiunti e se si sono allocate correttamente le risorse, da cui l�unico limite ovvero la difficile valutazione di questo.��

- Budget a Gestione Strategica

Non prevede la redazione formale del budget e riguarda ambienti sempre turbolenti e poco prevedibili (evoluzione della concorrenza).

Dona molta autonomia ai responsabili e si avvale di indicatori come la quota di mercato posseduta.

I limiti sono la scarsa integrazione intersettoriale ed I controlli impossibili da effettuare.��

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Analisi dello Scostamenti dei Costi

La C.A. oltre che per la Programmazione e Controllo viene utilizzata per verificare gli scostamenti fra Costi Standard e Costi Effettivi di produzione e tale Controllo di gestione viene effettuato in tre tappe:

� Individuazione Parametro di Raffronto

� Comunicazione del Parametro e Programmazione

� Definizione dei Costi Effettivi e Confronto con gli Standard

Tale tipo di controllo che utilizza come parametro di confronto i Costi Standard o il budget � orientato principalmente alle Deviazioni Importanti ed � detto Controllo per Eccezioni.

E� necessario verificare che vi sia Omogeneit� riguardo alle Condizioni Interne ed Esterne e alla Metodologia di Definizione dei Costi Standard.

L�Analisi degli Scostamenti non � finalizzata solo all�individuazione di una deviazione ma all�analisi della causa e della responsabilit� di tale deviazione per poi rimuoverle.

Il Costo Standard � dato da Quantit� Standard di Fattore Produttivo per il Valore Unitario Standard, mentre il Costo Effettivo � identico solo che riguarda appunto i costi effettivamente sostenuti.

Visto che per l�azienda � difficile controllare il prezzo, poich� lo subisce dal mercato (nel caso non sia Leader), e che invece pu� controllare la quantit�, lo Scostamento Globale Aziendale � dato dal prodotto dello Scostamento del Prezzo per lo Scostamento della Quantit� ed � detto Scostamento per Efficienza.

In generale � sempre meglio calcolare gli scostamenti parziali (quantit�, prezzo ed efficienza) perch� in questo modo � pi� facile individuare le Cause e le Responsabilit� per poter poi intervenire.

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�� Costi Indiretti �Variabili o Fissi Standard

Coefficiente Standard Unitario = ---------------------------------------------------------

�� Costo Max Standard Totale

Costi Indiretti Imputati (C_II) = Quantit� Effettiva * Costo Standard Unitario * Coeff.nte Standard Unitario

Scostamento = Costi Indiretti Effettivi (C_IE) - Costi Indiretti Imputati (+/- = sfavorevole/favorevole)

Quando si dispone di un budget Flessibile l�analisi degli scostamenti viene fatta su pi� deviazioni, mentre se � Rigido solo su due (C_IE e C_II).

Il Costo Indiretto Imputato si calcola valorizzando le quantit� effettive prodotte tramite dati standard e servir� dunque per conoscere lo Scostamento Globale.

Vedi esempi sugli appunti pag. 91 e 92

Prezzi di Trasferimento fra Divisioni Aziendali

Le aziende sono hanno Struttura Organizzativa Divisionale per centri di Responsabilit� e ad ognuno di questi compete Autonomia di Gestione.

Una divisione pu� cedere il suo Output parzialmente o totalmente ad un�altra divisione e ci� deve essere quantificato ed imputabile attraverso un metodo di calcolo ovvero il Prezzo di Trasferimento che usufruisce di due metodi:

Metodo del Prezzo

o Prezzo di Mercato

Solo se il prezzo di mercato � affidabile cio� altamente concorrenziale ed � pari al prezzo di mercato meno il costo� commerciale di permanenza sul mercato che le divisioni interne non sopportano.

o Prezzo Negoziato

Due divisioni A e B sono libere di negoziare il prezzo del semilavorato in piena autonomia, ma B � libera di comprare sul mercato ad un prezzo minore che comporterebbe per lo stesso minori costi ma per A un minore risultato con comprensivi problemi; in questi casi tendenzialmente la divisione centrale obbliga B a comprare da A al suo prezzo.

o Prezzi Duali

La divisione B questa volta pratica SEMPRE prezzi pi� bassi del mercato, dunque per evitare che il responsabile sia demotivato a causa degli scarsi risultati economici, B vende ad A al prezzo pi� basso ma poi contabilizza a quello di mercato; Duale si riferisce alla doppia contabilizzazione.

Metodo del Costo

o Costo Pieno

A cede a B al costo pieno trasferendo anche sacche di inefficienza da una divisione all�altra

o Costo Parziale

Il costo parziale potrebbe essere lontano dal mercato e dunque tale metodo potrebbe demotivare i responsabili

o Costo Standard

Stabilito nella Programmazione, A potr� praticarlo a B SEMPRE e ci� incentiver� A nel produrre a minore costo per avere migliori risultati economici.

o Costo Maggiorato

Si tratta di una maggiorazione percentuale sul costo pieno proveniente dalla gestione di A. Paradossalmente se A diventa pi� efficiente e pratica un prezzo pieno minore la maggiorazione sar� minore dunque minore redditivit�.

o Costo Incrementale

Si ha quando A ha una capacit� produttiva parzializzata ed occorre capire fino a che punto la si pu� aumentare ovvero fino a che il prezzo praticato coprir� l�aumento dei CV (derivanti dall�aumento produttivo) e dei CF comunque sostenuti ovvero fino a copertura del Margine di Contribuzione.

I metodi del Prezzo e del Costo sono relativi al Breve Periodo e non assicurano il recupero dei Costi Fissi di Lungo, per il quale occorre utilizzare:

o Metodo del Prezzo di Trasferimento di Lungo Periodo

Si basa sul costante monitoraggio dei costi e dell�efficienza ed � dato da Costi Fissi e Variabili del Periodo + Il Tasso di Redditivit� del Capitale.

Il responsabile della divisione A sapendo che cmq il prezzo comprender� tutti i costi potrebbe disinteressarsi dal raggiungere la massima efficienza.

Modalit� di Rilevazione Contabile per C.A. e C.G.

La scelta del Sistema Contabile dipende dalla complessit�, dalla dimensione e dall�oggetto dell�attivit� aziendale, mentre la scelta della Configurazione di Costo dipende dallo Scopo Primario ovvero utilizzeremo il Full Costing se lo scopo primario � conoscere il costo del prodotto, e il Costo Industriale o Standard se si intende conoscere la Misura dell�Efficienza.

La Contabilit� Analitica pu� prendere i dati sia dalla stessa Contabilit� Generale (Sistema Unico) che da una contabilit� separata ed extra contabile (Sistema Duplice).

Il Sistema Duplice

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1. Svolgimento della Contabilit�

Consiste nella imputazione Inversa (Costi in Avere e viceversa) delle poste contabili prima in Conti di Collegamento il cui risultato viene imputato nei Conti Transitori e successivamente, nella decompattazione dei costi, in conti specifici detti Conti Accesi come il Conto degli Elementi di Costo, Centri di Costo, Produzione e Magazzino.

Nei conti �Mediani� come quello di collegamento le poste vengono imputate inversamente (Ricavi nel Dare e i Costi nell�Avere).

2. Chiusura del Risultato Economico

Si apre il Conto di Gestione e si imputa nel Dare il Costo della Produzione Venduta, tale conto rappresenta la fase di Fine dello Svolgimento e di Inizio di Chiusura dei Conti della CA.

Dal saldo (Ricavi � Costi) di questo conto si ottengono pi� significati a seconda della scelta Configurazione di Costo compiuta:

� Margine di Contribuzione (configurazione Direct Costing)

� Utile Lordo (configurazione Costo Industriale)

� Utile Netto (configurazione Costo Complessivo)

Se il Saldo � Positivo, lo stesso verr� imputato nell�Avere del conto Profitti e Perdite e viceversa.

3. Chiusura Totale dei Conti di Riepilogo

La chiusura consente di collegare la CA alla CG ed anche due periodi diversi della CA.

Nel caso in cui la CA � configurata a Costi Standard e non Consuntivi, devono essere considerati appositi conti riguardanti le Variazioni di Prezzo e di Efficienza.

La Variazione di Efficienza pu� essere nulla (saldo pari a zero), positiva (saldo nel dare) o negativa (saldo nell�avere) nel caso il livello di efficienza raggiunto sia uguale, maggiore o inferiore allo standard.

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Diciamo che se pur esistono tutti questi metodi di rilevazione, oggi grazie agli strumenti informatici e alle complesse configurazioni di integrazione della contabilit�, il Sistema si ritiene Unico, non c�� pi� una C.G. separata dalla C.A.

Dare un�occhiata agli esempi di conti a pag. 93-95 degli appunti